1. NV: Die Beschwerde gegen die Kostenentscheidung des FG ist unzulässig, weil diese nicht mit ordentlichen Rechtsmitteln angefochten werden kann. Das gilt auch, wenn das Rechtsmittel in der Hauptsache --wie im Streitfall die Nichtzulassungsbeschwerde-- keinen Erfolg hat (§ 145 FGO), und zwar selbst dann, wenn in Bezug auf die Kostenentscheidung Revisionszulassungsgründe hinsichtlich der Kostenentscheidung der Sache nach vorliegen.

2. NV: Bezieht sich die Rüge mangelnder Sachaufklärung nur auf eine ergänzende Begründung des FG, so fehlt es an einer hinreichenden Darlegung eines Zulassungsgrundes. So liegt es, wenn das FG die einen Duldungsbescheid begründende Gläubigerbenachteiligung von Grundstücksübertragungen aufgrund einer Gesamtwürdigung sämtlicher Übertragungsvorgänge bejaht, die Verfahrensrüge sich aber gegen die ergänzende, den Wert der einzelnen Grundstücke in den Blick nehmende Begründung des FG richtet.

I. Gegen den Vater der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) wird wegen erheblicher Abgabenrückstände vollstreckt. Im Verlaufe des Vollstreckungsverfahrens übertrug er das Eigentum an seinem gesamten, teilweise mit erheblichen Grundschulden belasteten Grundbesitz auf die Klägerin. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Hauptzollamt --HZA--) erließ nach Anhörung der Klägerin den streitigen Duldungsbescheid wegen der mit der Übertragung des Grundbesitzes eingetretenen Benachteiligung des Vollstreckungsgläubigers. Die Grundstücke seien nicht wertausschöpfend belastet gewesen, so dass die Zwangsvollstreckung in die Grundstücke als Erfolg versprechend anzusehen sei.

Im Einspruchsverfahren hob das HZA den Duldungsbescheid hinsichtlich der mit Grundschulden von Kreditinstituten belasteten Grundstücke auf. Die erfolgreiche Vollstreckung in ein weiteres, mit einer Sicherungshypothek belastetes Grundstück sei wegen der ungeklärten Höhe der Valutierung nicht auszuschließen. Bei den übrigen handele es sich um lastenfreie und nach der Bodenrichtwertkarte werthaltige Grundstücke.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab, nachdem das HZA in einem Änderungsbescheid ein Grundstück, das nicht Gegenstand des Übertragungsverfahrens war, von der Duldung ausgenommen hatte. Die Klägerin habe die Grundstücke --selbst bei Einbeziehung aller übertragenen Grundstücke-- ohne angemessene Gegenleistung erhalten. Dem Gesamtwert der Grundstücke von 150.000 € stünden Zahlungen bzw. die Übernahme von Belastungen in Höhe von insgesamt ca. 90.450 € gegenüber. Demnach bleibe, selbst bei Einbeziehung von für den Vater übernommenen Ratenzahlungen an das HZA, die Gegenleistung unter dem "tatsächlichen" Wert der Grundstücke.

Mit der Nichtzulassungsbeschwerde macht die Klägerin mangelnde Sachaufklärung des FG geltend, weil dieses ohne Feststellung der Einzelwerte der Grundstücke von einem von dem Notar ohne jegliche Wertermittlung zu Grunde gelegten Gesamtwert ausgegangen sei, obwohl das HZA einzelne Grundstücke im Wege der Abhilfe von der Duldung ausgenommen habe. Sie, die Klägerin, habe keinen "Mehrwert" erhalten. Ein Verfahrensmangel liege auch darin, dass das FG ihr die gesamten Kosten auferlegt habe, obwohl sie nach dem Ergehen des Änderungsbescheides die Teilerledigung erklärt habe.

II. Die Beschwerde ist unzulässig.

1. Soweit die Klägerin als Verfahrensmangel einer unzureichenden Sachaufklärung rügt, das FG habe keine Feststellungen über den Wert der --nach der mehrfachen Abhilfe-- noch im Streit stehenden unbelasteten Grundstücke getroffen, verkennt sie, dass es nach der für die Prüfung eines Verfahrensfehlers maßgeblichen Rechtsauffassung des FG auf die Einzelwerte der übertragenen Grundstücke nicht ankam. Die nach Auffassung der Klägerin unterlassene Aufklärung bezieht sich nur auf die ergänzende Begründung des FG, dass eine Gläubigerbenachteiligung auch bei Vornahme einer Einzelbetrachtung der Grundstücke vorliege.

Da das FG bereits bei Würdigung des Gesamtvertrages die Gläubigerbenachteiligung bejaht hat, war die zusätzliche Begründung nicht entscheidungserheblich (vgl. zur kumulativen Begründung einer Entscheidung Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30. Januar 2003 VIII B 155/02, BFH/NV 2003, 881, m.w.N.).

Das FG hat die Gläubigerbenachteiligung bejaht, weil die Klägerin bei "Betrachtung des Gesamtvertrages" die Grundstücke ohne angemessenen Gegenwert erhalten habe. Insofern rügt die Klägerin --ohne dies näher zu begründen-- nur, der vom FG zu Grunde gelegte Gesamtwert beruhe nicht auf einer Wertermittlung, sondern einer bloßen Annahme des Notars. Mangels dazu erhobener Verfahrensrügen ist der Senat aber an diese vom FG seiner Entscheidung zu Grunde gelegte tatsächliche Feststellung gebunden (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

2. Mit der Rüge der unterlassenen Beweiserhebung zu den subjektiven Voraussetzungen ihrer Duldungspflicht kann die vor dem FG anwaltlich vertretene Klägerin im Beschwerdeverfahren nicht gehört werden. Der Verfahrensfehler mangelhafter Sachaufklärung ist nur dann ordnungsgemäß dargelegt, wenn zusätzlich vorgetragen wird, dass die Nichterhebung der angebotenen Beweise in der mündlichen Verhandlung gerügt wurde oder weshalb diese Rüge nicht möglich war (vgl. Senatsbeschluss vom 16. Dezember 2003 VII B 10/03, BFH/NV 2004, 529, m.w.N.). Da der im finanzgerichtlichen Verfahren geltende Untersuchungsgrundsatz eine Verfahrensvorschrift ist, auf deren Einhaltung ein Beteiligter ausdrücklich oder durch Unterlassen einer Rüge verzichten kann (§ 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung), hat die Unterlassung der rechtzeitigen Rüge den endgültigen Rügeverlust --z.B. auch zur Begründung einer Nichtzulassungsbeschwerde-- zur Folge (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 28. März 2011 VII B 142/10, BFH/NV 2011, 1370). So liegt es im Streitfall.

3. Soweit sich die Beschwerde gegen die Kostenentscheidung richtet, ist sie unzulässig, weil die Kostenentscheidung des FG als solche nicht mit ordentlichen Rechtsmitteln angefochten werden kann. Das gilt auch, wenn das Rechtsmittel in der Hauptsache --wie im Streitfall die Nichtzulassungsbeschwerde-- keinen Erfolg hat (§ 145 FGO), und zwar selbst dann, wenn in Bezug auf die Kostenentscheidung Revisionszulassungsgründe hinsichtlich der Kostenentscheidung der Sache nach vorliegen (BFH-Beschluss vom 14. Oktober 1999 IV B 122/98, BFH/NV 2000, 345, unter Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 12. Oktober 1988 I R 210/84, BFHE 154, 489, BStBl II 1989, 110, zur früheren zulassungsfreien Revision).