1. NV: Ein Erfüllungsrückstand liegt vor, wenn der Verpflichtete sich mit seinen Leistungen gegenüber seinem Vertragspartner im Rückstand befindet, er also weniger geleistet hat, als er nach dem Vertrag für die bis dahin vom Vertragspartner erbrachte Leistung insgesamt zu leisten hatte (ständige BFH-Rspr.).

2. NV: Kommt das FG bei der Auslegung der vertraglichen Pflichten zu einer abweichenden rechtlichen Beurteilung, liegt darin keine Verletzung des rechtlichen Gehörs.

3. NV: Allein aus dem bloßen Vorbringen, es fehle eine Entscheidung des BFH zu der konkreten Fallgestaltung -- hier die Frage der Rückstellungsbildung für ein Inkassounternehmen--, kann die über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung einer Rechtssache nicht abgeleitet werden.

Die Beschwerde des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) ist --bei Zweifeln an ihrer Zulässigkeit-- unbegründet. Die von ihm in der Beschwerdebegründung geltend gemachten Gründe zur Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) liegen jedenfalls nicht vor.

1. Ein Verfahrensmangel gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO ist nicht gegeben.

a) Ein Verstoß gegen den Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 103 des Grundgesetzes --GG--) sowie eine Verletzung von § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO können gegeben sein, wenn das Finanzgericht (FG) in den Akten enthaltenes Vorbringen des Klägers nicht berücksichtigt. Hat das FG dagegen einen bestimmten Umstand im Tatbestand seines Urteils erwähnt, so ist regelmäßig davon auszugehen, dass es diesen Umstand bei seiner Entscheidungsfindung berücksichtigt hat. Dies gilt auch dann, wenn der betreffende Umstand in den Entscheidungsgründen nicht ausdrücklich gewürdigt worden ist (vgl. zu dem Vorstehenden Senatsbeschluss vom 22. August 2006 X B 30/06, BFH/NV 2006, 2253, m.w.N. aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--).

aa) Der Hinweis des Klägers, eine Klageabweisung nur unter Bezugnahme auf die gewählte Bezeichnung der Bilanzposition sei unzulässig, kann nicht zur Zulassung der Revision führen, da das FG in seinem Urteil nicht die Bezeichnung der Bilanzposition als entscheidend angesehen, sondern vielmehr unter den unterschiedlichsten Aspekten geprüft hat, ob ein Ausweis der (künftigen) Aufwendungen auf der Passivseite der Bilanz möglich ist, sei es als Verlustrückstellung, sei es als Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten, insbesondere unter dem Gesichtspunkt des Erfüllungsrückstands.

bb) Der Vorwurf des Klägers, das FG habe dadurch seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, dass es seine Ausführungen in dem Schriftsatz vom 13. Juni 2009 unberücksichtigt gelassen und einen Erfüllungsrückstand verneint habe, trifft nicht zu.

Eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör ist nur dann festzustellen, wenn sich aus den besonderen Umständen des einzelnen Falls deutlich ergibt, dass das Gericht ein Vorbringen entweder überhaupt nicht zur Kenntnis genommen oder doch bei seiner Entscheidung ersichtlich nicht in Erwägung gezogen hat (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 15. April 1980  2 BvR 827/79, BVerfGE 54, 86, m.w.N.). Geht das Gericht auf den wesentlichen Kern des Tatsachenvortrags einer Partei zu einer Frage, die für das Verfahren von zentraler Bedeutung ist, in den Entscheidungsgründen nicht ein, so lässt dies auf die Nichtberücksichtigung dieses Vortrags schließen, sofern er nicht nach dem Rechtsstandpunkt des Gerichts unerheblich oder offensichtlich unsubstantiiert war (BVerfG-Beschluss vom 19. Mai 1992  1 BvR 986/91, BVerfGE 86, 133, m.w.N.).

Das FG hat in dem Tatbestand seines Urteils ausführlich die Auffassung des Klägers dargestellt, er befinde sich in einem Erfüllungsrückstand, weil der Auftraggeber seines Inkassobüros die vertraglichen Leistungspflichten erfüllt habe, während er verpflichtet gewesen sei, zeitlich unbegrenzt die Forderungen zu verwalten, gegenüber dem Schuldner in geeigneter Weise vorzugehen und etwaige Geldeingänge --abzüglich Auslagenersatz bzw. der vereinbarten Erfolgsprovision-- an den Altgläubiger auszukehren. Das FG hat dennoch einen Erfüllungsrückstand des Klägers verneint. Seiner Auffassung nach sei der Kläger nicht zu mehr Leistungen verpflichtet gewesen, als er bereits geleistet habe. Das FG hat seine Rechtsauffassung damit begründet, dass der Kläger nicht für die Erbringung bestimmter Leistungen bezahlt worden sei, sondern allein für den Erfolg seiner Tätigkeit. Das Grundhonorar sei nicht Gegenleistung des Auftraggebers für das gesamte Tätigwerden des Klägers, es falle auch an, wenn der Kläger nicht tätig werde. Die Auftraggeber hätten lediglich die vom Kläger bereits erbrachte Inkassotätigkeit vergütet, dies stelle keine Vorleistung für noch zu erbringende Leistungen aus dem Überwachungsvertrag dar.

Diese Argumentation des FG zeigt, dass es sich mit dem Vorbringen des Klägers intensiv auseinandergesetzt hat, jedoch aufgrund der Gesamtwürdigung des festgestellten Sachverhalts zu einer anderen rechtlichen Beurteilung als der Kläger gekommen ist. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs kann darin nicht gesehen werden.

b) Das Vorbringen des Klägers, das FG verstoße erkennbar gegen Denkgesetze, wenn es auf der einen Seite annehme, der Kläger sei zur Vornahme bestimmter Handlungen innerhalb einer bestimmten Zeit nicht verpflichtet gewesen, und auf der anderen Seite davon ausgehe, das Inkassobüro müsse die Forderung soweit möglich beitreiben, kann ebenfalls die Zulassung der Revision nicht rechtfertigen.

Ein Verstoß gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze ist, auch wenn er sich auf die Würdigung von Tatsachen erstreckt, kein Verfahrensfehler, sondern ein materiell-rechtlicher Fehler. Mit Angriffen gegen die Beweiswürdigung kann deswegen ein Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO regelmäßig nicht bezeichnet werden (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. den von den Klägern zitierten Beschluss des BFH vom 4. Juni 2009 IV B 53/08, m.w.N.). Ein Tatsachengericht hat nicht schon dann gegen die Denkgesetze verstoßen, wenn es nach Meinung des Beschwerdeführers unrichtige oder fern liegende Schlüsse gezogen hat; ebenso wenig genügen objektiv nicht überzeugende oder sogar unwahrscheinliche Schlussfolgerungen; es muss sich vielmehr um einen aus Gründen der Logik schlechthin unmöglichen Schluss handeln. Ein solcher Verstoß gegen die Denkgesetze liegt im Streitfall nicht vor.

aa) Der Kläger missversteht die Aussage des FG, wenn er meint, in der Aussage, jemand müsse eine Forderung (nur) "soweit möglich" beitreiben und sei dennoch "zur Vornahme bestimmter Handlungen innerhalb einer bestimmten Zeit ... nicht verpflichtet", liege ein Widerspruch in sich. Als das FG dargelegt hat, das Inkassounternehmen habe für die bis dahin vom Vertragspartner erbrachte Leistung nicht mehr leisten müssen, als es bereits geleistet habe (Anlegen des Vorgangs, Beitreibung der Forderung soweit möglich), bezieht sich diese Aussage erkennbar lediglich auf die Pflichten des Klägers, deren Erfüllung notwendig ist, um die erfolgswirksam vereinnahmte Grundgebühr behalten zu dürfen, nicht aber auf die ansonsten aus dem Vertragsverhältnis resultierenden Pflichten, denen noch keine erbrachte Leistung des Vertragspartners gegenübersteht.

bb) Das FG hat auch nicht dadurch gegen die Denkgesetze verstoßen, dass es angenommen hat, ein Grundhonorar falle auch an, wenn der Kläger in der Folge nicht tätig werde, sondern den Auftrag als unerledigt zurückgebe, noch bevor er irgendwelche Ausgaben getätigt habe. Zu dieser Annahme konnte das FG aufgrund des Wortlauts des Auftragsformulars des Klägers (Auftrag an A --titulierte Forderung-- Stand Februar 2007) kommen. In den ersten beiden Sätzen des Vertragsformulars wird ausgeführt, der Auftraggeber trage für Inlandsaufträge außer dem einmaligen Grundhonorar von 45 € zuzüglich Mehrwertsteuer kein Kostenrisiko. Werde der Auftrag erfolglos dadurch beendet, dass der Schuldner sterbe und die Erben nicht in Anspruch genommen werden könnten, erhalte das Inkassobüro weder Honorar noch Auslagen. Diesen Bestimmungen konnte das FG ohne Verstoß gegen Denkgesetze und auch ohne gegen die Auslegungsregeln der §§ 133 und 157 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zu verstoßen, entnehmen, eine Pflicht zur Rückzahlung des Grundhonorars sei nur in dem bezeichneten (Ausnahme-)Fall gegeben, nicht dagegen bei Rückgabe eines unerledigten Auftrags.

c) Der Vortrag des Klägers, das FG habe das rechtliche Gehör des Klägers dadurch verletzt, das es --für den Kläger überraschend-- unterstellt habe, bei den Forderungsabtretungen zwischen dem Kläger und seinen Auftraggebern handele es sich um fiduziarische Abtretungen und nicht um Vollabtretungen, führt ebenfalls nicht zur Revisionszulassung wegen eines Verfahrensmangels. Denn die Klägerin rügt einen Verstoß des FG gegen eine Hinweispflicht, die in dieser Form nicht besteht. Das FG trifft eine Überraschungsentscheidung und verstößt damit gegen Art. 103 Abs. 1 GG, § 96 Abs. 2 FGO, wenn es seine Entscheidung auf einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichtspunkt stützt und damit dem Rechtsstreit eine Wendung gibt, mit der auch ein gewissenhafter und kundiger Prozessbeteiligter selbst unter Berücksichtigung der Vielzahl vertretbarer Rechtsauffassungen nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht zu rechnen brauchte (Beschlüsse des BVerfG vom 29. Mai 1991  1 BvR 1383/90, BVerfGE 84, 188, sowie des BFH vom 15. März 2002 X B 175/01, BFH/NV 2002, 944; vom 2. April 2002 X B 56/01, BFH/NV 2002, 947, und vom 11. Januar 2007 XI B 22/06, BFH/NV 2007, 909, m.w.N.). Das FG ist aus dem Gebot, rechtliches Gehör zu gewähren, jedoch weder zu einem Rechtsgespräch, noch zu einem Hinweis auf seine Rechtsauffassung in dem Sinne verpflichtet, dass es die maßgebenden tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkte mit den Beteiligten vorher umfassend und im Einzelnen zu erörtern oder ihnen die einzelnen für die Entscheidung erheblichen Gesichtspunkte, Schlussfolgerungen oder das Ergebnis seiner Gesamtwürdigung im Voraus anzudeuten oder mitzuteilen hätte (Senatsbeschluss vom 23. August 2007 X B 183/07, BFH/NV 2007, 2320).

Für den Kläger konnte es keine Überraschung bedeuten, dass das FG von einer fiduziarischen Abtretung ausgegangen ist. Zum einen trägt er selbst vor, in einem Teil der Kommentarliteratur zum Bürgerlichen Recht werde einer Inkassozession generell ein fiduziarischer Charakter beigemessen. Zum anderen spricht der Wortlaut der den Aufträgen des Klägers zugrunde gelegten Geschäftsbedingungen für A vom September 2006 entscheidend gegen eine Überraschungsentscheidung. In deren Tz. 4.1 Satz 2 wurde ausdrücklich geregelt: "Die in erster Linie fiduziarische Forderungsabtretung des Auftraggebers an das Inkassounternehmen dient zusätzlich auch der Besicherung zukünftiger Ansprüche des Inkassounternehmens an den Auftraggeber."

2. Die von dem Kläger gerügte Abweichung der angefochtenen Entscheidung von dem Urteil des BFH vom 28. Juli 2004 XI R 63/03 (BFHE 207, 205, BStBl II 2006, 866) liegt nicht vor.

Eine die einheitliche Rechtsprechung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO gefährdende Divergenz liegt vor, wenn das FG bei gleichem oder vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere Auffassung vertritt als der BFH, das BVerfG, der Gemeinsame Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, der Gerichtshof der europäischen Union, ein anderes oberstes Bundesgericht oder ein anderes FG (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz 53, m.w.N.). Das FG muss seiner Entscheidung einen tragenden abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt haben, der mit den ebenfalls tragenden Rechtsausführungen in der Divergenzentscheidung des anderen Gerichts nicht übereinstimmt (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 18. Januar 1991 VI B 140/89, BFHE 163, 204, BStBl II 1991, 309; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 54, m.w.N.).

Das FG hat in seiner Entscheidung ausdrücklich auf das BFH-Urteil in BFHE 207, 205, BStBl II 2006, 866 Bezug genommen und dessen Ausführungen wörtlich übernommen, wenn es ausführt, ein Erfüllungsrückstand liege vor, wenn der Verpflichtete sich mit seinen Leistungen gegenüber seinem Vertragspartner im Rückstand befinde, also weniger geleistet habe, als er nach dem Vertrag für die bis dahin vom Vertragspartner erbrachte Leistung insgesamt zu leisten gehabt habe.

Das FG ist jedoch im Streitfall nach der Auslegung der jeweiligen Vertragspflichten des Klägers und seiner Auftraggeber zum Ergebnis gekommen, der Kläger habe nicht mehr leisten müssen, als er geleistet habe, so dass kein Erfüllungsrückstand vorliege, und hat dies ausdrücklich auch unter Bezugnahme auf die Unterschiede im Sachverhalt der Divergenzentscheidung begründet. Eine Divergenz in der Würdigung von Tatsachen oder die (angeblich) fehlerhafte Anwendung von Rechtsprechungsgrundsätzen auf die Besonderheiten des Einzelfalls bzw. schlichte Subsumtionsfehler des FG reichen für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO nicht aus (z.B. BFH-Beschluss vom 19. November 2007 VIII B 70/07, BFH/NV 2008, 380).

3. Grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO kommt einer Rechtssache nach ständiger Rechtsprechung des BFH zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt, d.h. wenn die Beantwortung der Rechtsfrage aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 23). Der Beschwerdeführer hat zu begründen, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die Beantwortung der Rechtsfrage zweifelhaft und strittig ist, was eine Auseinandersetzung mit der zu dieser Rechtsfrage vorhandenen Rechtsprechung und Literatur erfordert (vgl. Gräber/ Ruban, a.a.O., § 116 Rz 32).

a) Allein das Vorbringen des Klägers, die Revisionsentscheidung betreffe insbesondere vor dem Hintergrund des steigenden Auftragvolumens der deutschen Inkasso-Unternehmen eine immer größer werdende Zahl von Fällen mit erheblichen wirtschaftlichen Auswirkungen, kann nach der Rechtsprechung des BFH die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung nicht eröffnen (vgl. Senatsbeschluss vom 17. März 2009 X B 225/08, BFH/NV 2009, 967; Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 34, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).

b) Der Einwand des Klägers, der Zulassung wegen grundsätzlicher Bedeutung stehe das Urteil des BFH vom 29. November 2007 IV R 62/05 (BFHE 220, 85, BStBl II 2008, 557) nicht entgegen, da in dem dortigen Sachverhalt der Kunde für die so genannten Überwachungsverfahren nicht vorgeleistet habe und die bereits bezahlten Vergütungen nur für erbrachte, nicht aber für noch zu erbringende Leistungen bestimmt waren, verdeutlicht, dass es sich im Streitfall nicht um eine grundsätzliche Rechtsfrage handelt, sondern um die Anwendung der Grundsätze des Erfüllungsrückstandes im konkreten Einzelfall. Der Kläger wendet sich im Beschwerdeverfahren gegen die Feststellungen des FG im konkreten Einzelfall, er habe für die bis dahin von Vertragspartnern erbrachten Leistungen nicht mehr leisten müssen als er bereits geleistet habe. Damit rügt der Kläger im Ergebnis eine fehlerhafte Vertragsauslegung, Sachverhalts- und Beweiswürdigung des FG, d.h. eine falsche materielle Rechtsanwendung. Die Rüge der falschen materiellen Rechtsanwendung kann nicht die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung rechtfertigen (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 27. April 2007 VIII B 250/05, BFH/NV 2007, 1675, m.w.N.).

c) Allein aus dem bloßen Vorbringen, es fehle eine Entscheidung des BFH zu der konkreten Fallgestaltung --hier die Frage der Rückstellungsbildung für ein Inkassounternehmen--, kann die über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung einer Rechtssache ebenfalls nicht abgeleitet werden (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss vom 1. April 2009 X B 234/08, BFH/NV 2009, 1145, m.w.N.).